Dúvida não existe de que o tributo representa um dispêndio que reduz o patrimônio das pessoas, quer físicas, quer jurídicas. Assim, o tema envolve dois direitos fundamentais consagrados na história da humanidade: a propriedade e a liberdade.
Daí ser natural que se busque mecanismos para não pagar ou reduzir o montante de tributo a ser pago ao Estado. É o que classicamente se denomina de economia fiscal ou tributária.
Falaremos hoje, pois, sobre o planejamento tributário, um capítulo importante do Direito Tributário, por representar identificação de oportunidades lícitas de redução da carga tributária. E, redução da carga tributária, significa aumento de lucratividade e manutenção da atividade econômica (permanência no mercado), circunstância muito caras no presente momento da economia nacional.
Impõe-se, inicialmente, afirmar que em nosso sistema jurídico existe um direito subjetivo de todos ao planejamento tributário, o que resulta da Constituição da República ao assegurar a livre iniciativa (artigo 170) e consagrar a estrita legalidade tributária (só a lei pode descrever o fato tributável, com todos os seus contornos – material, temporal e espacial, bem assim imputar a consequência diante da sua realização – base de cálculo e alíquota, definidores da obrigação tributária) – art. 150, inciso I, corroborado pelo fato do Código Tributário Nacional vedar o emprego da analogia para a tributação (artigo 108, parágrafo 1º).
Portanto, podemos afirmar que existe o dever jurídico de pagar tributos, mas de pagar tributos conforme à Constituição da República, em plena conformidade com a Constituição da República. Aqui se tem os contornos dentro dos quais temos o exercício válido do chamado poder tributário.
De outra sorte, tem-se o direito de se economizar tributos. E, assim, se considera propósito negocial o propósito exclusivamente tributário, de excluir ou reduzir tributo. Nada de ilícito existe nessa conduta de buscar a exclusão ou redução de tributos, sem se recorrer a condutas ilícitas (como a sonegação fiscal).
Em síntese, temos que “ao estruturar determinado planejamento tributário, o contribuinte busca praticar atos e negócios jurídicos que sejam qualificados de maneira a não subsumir à hipótese de incidência da norma tributária ou se subsumir àquela cuja incidência lhe resulte na menor carga tributária possível” (Rômulo Cristiano Coutinho da Silva). Temos a prática de atos ou negócios válidos, portanto.
E a isso o ordenamento jurídico não se opõe. Significa dizer que o ordenamento jurídico tutela a economia do tributo, porquanto essa economia é manifestação da autonomia da vontade e da liberdade da pessoa, física ou jurídica, de organizar e planejar a sua vida econômico-financeira da maneira como melhor lhe aprouver.
Na prática temos essa economia pela escolha na realização ou não de um negócio jurídico, ou seja, por realizar ou não um fato gerador tributário. É perfeitamente lícita a adoção de fato econômico diverso daquele que constitui um fato gerador. A doutrina também aponta como causa dessa licitude – o momento em que se tem a ação do contribuinte. No caso, deve se dar para evitar a ocorrência do fato gerador, portanto, antes da sua ocorrência.
Resulta importante, finalmente, considerar o que se denominou de cláusula geral antielisiva. No Brasil, a Lei Complementar nº 104/2001 acrescentou o parágrafo único ao artigo 116 do Código Tributário Nacional, tido como essa cláusula.
Ainda que nos pareça inconstitucional, pelo fato de representar verdadeiro amesquinhamento do princípio constitucional da legalidade, é verdadeiramente inócua esta cláusula, visto que até o presente momento não foi editada a lei ordinária que estabeleceria o procedimento administrativo para que se pudesse desconsiderar atos ou negócios jurídicos entendidos pelo Fisco como praticados com abuso de poder.
Não desconhecemos posições que prestigiam tendência mundialmente reconhecida de combate ao abuso de direito, nas suas diversas manifestações – fraude à lei, abuso de forma, abuso na intenção negocial e abuso no uso da personalidade jurídica da empresa.
Contudo, é preciso se repetir que a cobrança dos tributos deve se dar em conformidade estrita ao disposto na Constituição da República. É a consagração da supremacia constitucional, o que pressupõe a existência de escalonamento normativo, em que a a Constituição ocupa o ponto mais alto do sistema normativo, que exige dos entes tributantes e de seus agentes administrativos o fiel cumprimento do que se contém na Constituição da República. Fala-se, por isso mesmo, também, em rigidez constitucional.
Essa conformidade, que resulta da superioridade da Constituição sobre a lei, se dá em dois níveis: formal (obediência do processo legislativo) e material (obediência do seu conteúdo).
Esses aspectos foram superiormente tratados por Geraldo Ataliba, a quem novamente renovamos nossas homenagens.
Concluindo. Se a Lei Complementar nº 104/2001, que acrescentou o parágrafo único ao artigo 116 do Código Tributário Nacional, respeitou o aspecto formal, não fez o mesmo sobre o aspecto material – porque o seu conteúdo se mostra incompatível com o princípio da legalidade.
Temos, assim, que permanece lícito o planejamento tributário.
Obrigado e até a próxima edição!
ADVOCACIA TRIBUTÁRIA
ASSESSORIA E CONSULTORIA – OBSERVATÓRIO JURÍDICO-TRIBUTÁRIO
DR. SILAS VILAS BOAS CASSIANO (OAB/MG Nº 94.298)
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